税务筹划不简单,“证据链”很关键
时间:2018-04-03

  伴随税收立法的不断完善和税收执法的规范化,对税务筹划的专业化水平要求不断提升,否则不仅不能节税,甚至为企业和企业管理人员带来法律风险。税务筹划的专业化,首要的要求是要做到在对适用税收法律法规的准确理解,理清税务筹划和偷逃税之间的关系,把握税务筹划的法律红线。其次,在实践中,很多税务筹划最终失败的另一大原因是没有构建完善的税务筹划的“证据链”,当面对税务机关的调查了解时,提供不出相关的证据材料,或者提供的材料自相矛盾、缺少内在逻辑的一致性,最终面临纳税调整,甚至引发行政、刑事责任。

  税务筹划并非仅仅涉及税务事项的处理,还与商业安排、合同签署等息息相关,同时,税务机关还比较关注纳税人财务事项的处理以及相关凭证材料。因此,税务筹划的开展,通常需要合同、财务等有机衔接起来,同时确保各项材料内在逻辑的一致性。

  一、合法性是税务筹划的基本前提

 

  很多企业经营者对税务筹划的认知甚至只停留在两个事情上,第一个会计账务,第二个是发票,很多人认为这就是“税务筹划”。当然,大家通过网络或各种书籍,也看到很多税务筹划的介绍或所谓的案例,可惜的是,大部分方案最终都不能落地,不具有操作性。主要原因包括对税法、税收政策理解不准,没有充分考虑到非税成本,名为“筹划”实为偷逃税,缺乏有实操经验的专业人士及团队,等等。其中一个最大的障碍,就是合法性问题,也即这个方案能否符合法律尤其是税法的规定。

  合法性是税务筹划的一个比较重要的特征:

  一是形式合法性,相关交易的安排以及纳税申报、减免、优惠符合相关税收法律、法规的规定;

  二是实质合法性,经济交易的性质以及纳税符合实质课税标准、与税收立法目的相符合。

  传统“税务筹划”,比如利用账务、发票进行的“筹划”,将面临高企的法律风险。其背景是,新常态下,我们的税收增长也趋于缓慢,税收政策和征管的执行口径都在收缩。从税收立法方面来看,我们当前正在推进“六税一法”,营改增以后我们营业税就消失了,严格意义上说,按照目前的规定,年营业额超过五百万都要认定为一般纳税人,使用的发票转变为增值税专用发票,很多以前房地产、金融投资领域,利用发票进行的传统“筹划”面临的涉税法律风险将会陡升。征管法(修改意见稿)明确的将“骗取税收优惠”纳入“偷税”的范畴,加之偷税、逃税罪之间的界限不是特别清晰,在这种背景下传统的不太合规的不太规范的面临非常大的风险。包括金融信托税收立法正在加速,包括股权转让的税务检查、税务稽查大家都深有感受。在这种大背景下,从实体法方面,整个税务筹划的合法合规性要求越来越高,违法成本低将成为了历史。

  二、方案设计

 

  根据现行税法,如果个人或企业持有企业股权转让有溢价,溢价部分需要征收所得税,转让股权方为企业的需要征收企业所得税(税率一般为25%,转让股权方为个人的需要征收个人所得税(税率为20%)。如果该转让溢价高,则税负高,一般企业用费用冲抵方式也难以消化。

  股权转让税收筹划的总体思路是到低税率地区完成股权转让交易,按照低税率地区税负缴纳相关所得税。

  上市公司大小非股东解禁之后减持套现,卖出价格和持有成本比较往往溢价较高,税收筹划空间较大。通过转让股权的方式出售土地、房产、采矿权、企业股权等大额资产,如果出售价格和原始持有成本比较有较高溢价,也可以作为股权转让税收筹划的重点方向。

  适用税收筹划的几种情况及对应方案

  税收筹划比较表

  综合税率计算表

  三、合同签署

 

  合同是现代商业交易的主要载体,理想状态下的税务筹划应该从合同开始,比如很多企业在转让不动产等资产时,会使用股权转让的方式,以降低流转税和土地增值税等。

  税法上,何为资产收购、股权收购,并没有统一规范的界定,参考《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)(以下简称“财税[2009]59号”),资产收购,是指一家企业购买另一家企业实质经营性资产的交易。股权收购,是指一家企业购买另一家企业的股权,以实现对被收购企业控制的交易。

  分析财税[2009]59号文,资产转让和股权转让是两种不同的法律行为,两者的主要区别在于:(1)转让标的不同。资产转让的标的是目标公司的实质经营性资产,股权转让的标的是目标公司的股权。(2)转让方不同。资产转让的转让方是目标公司,股权转让的转让方是目标公司的原股东。(3)转让程序不同。资产转让不涉及目标公司股东变化,不需经工商变更程序;股权转让涉及目标公司股东变化需经工商变更程序。

  再比如,营改增之前,接触的一个企业咨询案例中,在转让租用林地的树木时,由于合同中没有准确界定清楚转让标的是“森林资源”、“活立木”,而同时被国税局和地税局征收增值税和营业税,导致后续非常被动。

  四、财务处理

 

  虽然从本质上看,纳税和财务核算并没有必然的关系,但是现实中,二则却是密切相关的。主要原因在于财务报表以及相关的原始凭证是企业经营最为重要的记载材料,也是税务机关了解企业最为重要的材料。

  比如,在科技类企业规划研发费用加计扣除的过程中,研发费用辅助账已成为必要的条件。国税发〔2015〕119号文规定,对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账,准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。新规从之前要求企业“必须对研究开发费用实行专账管理”改为“对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账”,减轻了企业的会计核算负担,但是对于没有建立研发费用辅助账的企业而言,是一大挑战。国税发〔2015〕119号文附件包含了辅助账的样表,给企业以参考,企业应当建立研发费用辅助账留存备查。具体流程包括:设立符合企业自身研发需求的科目与完备的凭证体系→收集原始资料(包括研发费用明细账、与研发活动有关的有效凭证等)→分项目、分年度建立研发费用辅助账→将有效凭证和辅助账进行比对核查。

  五、一致性处理

 

  虽然合同、财务、税务分属不同的体系,但是从企业经营流程来看,是具有一定前后顺序和内在一致性的,如果税务筹划仅仅从纳税一处着手,企业的财务、合同势必“暴露”问题,这些恰恰成为税务机关的切入点。需要指出的是,对于财务造假、阴阳合同等违法违规行为,并不属于税务筹划的范畴,而且从根本上也没有办法实现内在逻辑的一致性。本质上,税务筹划是一项专业性很高的工作,具有同时具备税务和法律的复合专业知识和实践经验,主要是利用税法实体、程序、税收协定疏漏,借助于商业、合同、税法漏洞等达到不交、少交、晚交税款的目的。典型的税务筹划路径包括,搭建起最优税务架构、并购重组交易模式的选择、重大交易涉税条款的安排与筹划,行业性、区域性税收优惠资格的申请,递延纳税政策的运用,成本、费用税前扣除政策的运用,等等。而这些税务筹划都离不开具有合同、财务报表等“证据链”的有力支撑。

  总结

 

  随着税收法律属性的不断增强,企业税务筹划的合法性应该引起足够的关注,否则可能会触犯法律底线,非但不能节税,还会带来经济、法律上、名誉上的损失。建议,税务筹划的开展应建立在对方案充分合法性论证的基础之上,控制好其中的法律风险。